П. 3.7 ст. 251
С 2018 года законодатели убрали формулировку об увеличении чистых активов из пп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ, чтобы пресечь налоговые схемы — компании часто использовали эти операции, чтобы занизить налоги. Вместо этого появилась новая норма — пп. 3.7 п. 1 ст. 251 НК РФ, которая прямо говорит о том, что имущественные вклады учредителей по-прежнему не облагаются налогом на прибыль.
Однако, на наш взгляд, это не исключает налоговые риски компаний, получающих финпомощь от учредителей, — ведь до конца не совсем понятно, что вложили законодатели в формулировку пп. 3.7 п. 1 ст.
251 НК РФ «если имущество передано…в порядке, установленном гражданским законодательством».
Практики по этим вопросам пока не наработано, позиция ФНС и Минфина неясна — а, как известно, их трактовка законодательства порой бывает неожиданной.
Что это может означать для коммерческих компаний? То, что главбухам и руководителям нужно серьезно задуматься о том, чтобы тщательно поработать над уставом компании. Иначе неизбежны штрафы и доначисления налога на прибыль с финансовой помощи учредителей. Особенно, если устав привычно оформляется по шаблону (какие-либо нюансы вкладов в имущество компании вообще не оговариваются).
На наш взгляд, возникает 3 группы рисков.
Группа 1. Риски по причине отсутствия в уставе положений, предусмотренных гражданским законодательством
Посмотрим, что это означает на примере одной из норм гражданского законодательства — ст. 27 Федерального закона N 14-ФЗ от 08.02.1998 «Об обществах с ограниченной ответственностью»:
| Норма гражданского законодательства | Формулировка закона | Что сделать, чтобы без дополнительной налоговой нагрузки оказывать финпомощь компании | Последствия |
| п. 1 ст. 27 Федерального закона N 14-ФЗ | Участники общества обязаны, если это предусмотрено его уставом, по решению общего собрания вносить вклады в имущество общества. | Прописать в уставе обязанность участников по внесению вкладов в компанию и оформить решение общего собрания участников. | Если условие отсутствует в уставе — остается риск доначисления налога на прибыль с суммы вклада (даже при наличии решения участников) . |
| п. 2 ст. 27 Федерального закона N 14-ФЗ | Вклады в имущество общества вносятся всеми его участниками пропорционально их долям в УК общества, если иной порядок определения размеров вкладов предусмотрен уставом. | Прописать в уставе, в каких пропорциях все участники участвуют во вкладах. | Если в уставе нет оговорок о пропорциях, участники должны вносить средства пропорционально вкладам. Представим, что средства внес только один участник или же не были соблюдены предусмотренные уставом пропорции — возникает риск доначисления налога на прибыль. |
| п. 3 ст. 27 Федерального закона N 14-ФЗ | Вклады в имущество общества вносятся деньгами, если иное не предусмотрено уставом общества или решением общего собрания участников. | Прописать в уставе возможность вносить неденежные вклады. По неденежному вкладу нужно решение общего собрания участников. | Если внесли вклад имуществом, однако в уставе не прописано, что вклады можно внести таким способом, и решение по этому вопросу собранием не принимали, — возникает риск доначисления налога на прибыль. |
Группа 2. Риски по причине несоблюдения единогласия при принятии решений
В гражданском законодательстве предусмотрены условия, при которых решения общего собрания по внесению изменений в устав по отдельным вопросам должны приниматься единогласно. Если же единогласия достигнуть не удалось ─ можно снова говорить о потенциальных налоговых рисках:
| Норма гражданского законодательства | Формулировка закона | Последствия организационных нюансов |
| п. 1 ст. 27 Федерального закона N 14-ФЗ |
Участники общества обязаны, если это предусмотрено уставом, по решению общего собрания вносить вклады в имущество общества. Такая обязанность может быть предусмотрена уставом или путем внесения в устав изменений по решению общего собрания, принятому единогласно. |
Если решение принято не единогласно — появляется риск доначислений налога на прибыль. |
| п. 2 ст. 27 Федерального закона N 14-ФЗ |
Вклады в имущество общества вносятся всеми его участниками пропорционально их долям в УК, если иной порядок определения размеров вкладов не предусмотрен уставом. Положения, определяющие «непропорциональные» размеры вкладов, а также положения, устанавливающие ограничения по внесению вкладов в имущество, могут быть предусмотрены уставом или внесены в устав по решению общего собрания, принятому единогласно. |
Решение принято не единогласно? Возникает риск по налогу на прибыль. |
Таким образом, применение пп. 3.7 п. 1 ст. 251 НК РФ без оглядки на гражданское законодательство и собственный устав чревато налоговыми последствиями. Внести же изменение в устав ─ дело не одного дня.
Группа 3. Риски, вызванные недостаточным налоговым планированием в отношении финансовой помощи
Следующий нюанс заключается вот в чем.
Во многих случаях, когда учредитель дает средства компании, не прорабатываются вопросы последующего налогообложения, поскольку неизвестно, как учредитель решит ─ будет ли эта помощь возвратной или нет.
Соответственно в периоде получения средств налог на прибыль, как правило, не уплачивается. А это уже потенциальный налоговый риск, поскольку полученные средства необходимо учитывать в доходах:
- в день поступления денег на расчетный счет или в кассу;
- на дату поступления имущества. Например, оформления акта приема-передачи.
Эти правила применяются как при методе начисления, так и при кассовом методе (пп. 1 и 2 п. 4 ст. 271 НК РФ, п. 2 ст. 273 НК РФ).
См. также:
Подписывайтесь на наши YouTube и Telegram чтобы не пропустить важные изменения 1С и законодательства
Помогла статья?
Получите еще секретный бонус и полный доступ к справочной системе БухЭксперт8 на 14 дней бесплатно
Апгрейд! Безналоговая передача имущества в бизнесе: какой инструмент выбрать?
В этой статье мы расскажем вам о ключевых инструментах безналоговой (низконалоговой) передачи имущества в бизнесе. Каждый из них обладает своими характерными особенностями и ограничениями.
Для чего может потребоваться безналоговая передача имущества? Смена собственника имущества путем заключения договора купли-продажи признается реализацией и влечет необходимость уплаты НДС и налога на прибыль (при применении общей системы налогообложения).
В том случае, если имущество передается в единой группе компаний, возникновение налоговых обязательств крайне нежелательно: по сути, имущество осталось в собственности того же бенефициара, а налоги уплатить надо.
Кроме того, безналоговая передача (смена собственника) имущества в группе может потребоваться:
-
Для повышения уровня имущественной безопасности. Очевидно, что «жизненно важное» для бизнеса имущество не должно находиться в операционном секторе.
-
Для запуска инвестиционного проекта. Новое перспективное направление логичнее начинать с чистого листа, на него не должны распространяться риски и обязательства действующего бизнеса.
Кроме того, в реализации инвестпроекта могут участвовать партнеры, не задействованные в вашем основном бизнесе. В этом случае наполнение нового проекта имуществом (в т.ч.
деньгами) также должно происходить с максимально выгодными налоговыми последствиями как у передающей, так и у получающей стороны.
-
При рефинансировании в группе: перераспределение финансовых потоков между родственными компаниями (субъектами) также требует исключение излишних налоговых обязательств.
Как осуществить безналоговую передачу имущества?
Ключевые моменты мы зафиксировали для вас в отдельной таблице.
| Нюансы | Вклад в уставный капитал | Вклад в имущество на основании подп.3.7 п.1 ст.251 НК РФ | Безвозмездная передача имущества на основании подп.11 п.1 ст.251 НК РФ | Процедура выделения |
| Организационно-правовая форма компании-получателя имущества | Любая | Только хозяйственные общества и товарищества | Любая, в которой есть уставный/складочный капитал или фонд (АО, ООО, хозяйственное товарищество/партнерство) | Любая |
| Размер долей/акций передающей стороны в уставном капитале компании-получателя | Любой | Любой | 50% и более. Учитывается не только прямое, но и косвенное участие | Любой |
| Изменяется ли размер доли передающей стороны в УК | Да | Нет | Нет | Нет |
| Налоговые обязательства | Для организаций на ОСН:
|
Для организаций на ОСН:
|
Для организаций на ОСН:
|
Для организаций на ОСН:
|
| Что можно передать | Денежные средства, ценные бумаги, иное имущество, имущественные и иные права, имеющие денежную оценку. Этот список должен быть в уставе | Имущество, имущественные/неимущественные права |
Важные изменения по налогам с 2018 года | ИРСОТ
Сегодня мы поговорим о недавно принятых изменениях. Приняты они Федеральным законом от 30.09.2017 № 286-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации». Это документ внес целый ряд изменений, которые в основном будут действовать с 1 января 2018 года. Разберемся, что это за изменения.
Первая группа изменений касается льгот по налогу на прибыль. Как вы знаете, нет такой статьи, которая бы прямо называлась «Льготы по налогу на прибыль», но есть статья с аналогичным назначением, ст. 251, которая говорит о доходах, не подлежащих обложению налогом на прибыль. Вот в эту статью были внесены некоторые изменения.
Они касаются ситуаций безвозмездного получения денежных средств и имущества от участников или акционеров обществ. Для таких ситуаций предусмотрен целый ряд льгот. Как вы знаете, если организация получает безвозмездно денежные средства или имущество, то полученное подлежит обложению налогом на прибыль. Но в ст.
251 есть ситуации, когда такое получение не облагается налогом, и эти ситуации предусмотрены пп 3.4., п.1. ст.251. И вот этот подпункт сильно меняется. До 2018 года льгота применялась (и пока применяется) в следующем варианте.
Если налогоплательщик получает безвозмездно денежные средства или имущество на увеличение чистых активов, то тогда полученное не облагается налогом на прибыль, при условии, что передающей стороной является участник или акционер общества.
Этой льготой очень многие пользовались, она удобна тем, что в ней нет требований к размеру уставного капитала: миноритарный участник может для помощи обществу передать денежную сумму, и эта сумма не будет облагаться налогом на прибыль на основании пп 3.4., п.1. ст.251. Теперь же, то есть с 2018 года, подпункт 3.4 остается, но сильно меняется.
Не будет привычного пункта о необложении налогом на прибыль денежных средств или имущества, полученных с целью увеличения чистых активов. Что осталось? Налогом на прибыль не облагается прибыль в виде невостребованных участниками дивидендов или части нераспределенной прибыли (невостребованная акционерами и участниками).
Такая ситуация бывает у крупных акционерных обществ, которые не имеют полных данных, например, данных о расчетном счете своих акционеров, и акционеры поэтому не получают прибыль, не являются за ней, не получают дивиденды и не востребуют их. Поэтому у компании остается много незатребованных средств. И с 2018 года не будут облагаться налогом только эти суммы. Привычный нам пункт о необложении налогом на прибыль денежных средств или имущества на увеличение чистых активов остается в прошлом.
Зато в ст. 251 появился новый п. 3.7 со сходным содержанием, но в несколько скорректированном виде.
С 2018 года не будет облагаться налогом на прибыль полученное «в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав в размере их денежной оценки, которые получены в качестве вклада в имущество хозяйственного общества или товарищества в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации». То есть с 2018 года эта льгота несколько модернизируется.
Те положения, которые были в п.3.4, «переехали» в п.3.7, изменив при этом содержание. Теперь, чтобы у получателя безвозмездных средств от акционера или участника общества (вне зависимости от того, какой долей владеет передающий), была льгота, нужно, чтобы это было оформлено как вклад в имущество общества.
На мой взгляд, эти изменения связаны с приведением норм Налогового кодекса в соответствии с нормами гражданского законодательства.
У нас всегда было некое расхождение: Гражданский кодекс запрещал безвозмездные сделки между коммерческими организациями, а Налоговый кодекс предусматривал льготу. Сейчас привели все к единообразию.
В Гражданском кодексе есть такое понятие, как «вклад в имущество общества», это когда в соответствии с уставом один из участников или акционеров может внести в общество свой вклад.
Этот вклад не увеличит уставный капитал, то есть это не операция, связанная с увеличением уставного капитала, по большому счету, это передача имущества или денежных средств обществу одним из участников или акционеров. И обычно порядок внесения вкладов в имущество общества прописывается в уставе.
Хочу обратить ваше внимание, что у нас исторически такая возможность была предусмотрена Законом об ООО и примерно год назад ее ввели в Закон об АО. В Законе об ООО это ст. 27, а в Законе об АО это новая ст. 32.2. Обратите внимание, что если вы осуществляете эти операции, то, чтобы не потерять в 2018 году право на льготу, осуществлять такие операции надо будет по-другому.
Хочу обратить ваше внимание, что есть еще одна схожая льгота для той же самой ситуации, это пп 11. п.1 ст. 251, в ней правок пока не было. Давно идут разговоры, что эту статью хотят упразднить, но в новом законе никаких изменений в нее не внесли, на сегодняшний момент она действует, и, видимо, будет действовать и в 2018 году.
Речь в ней идет о льготе очень похожей на ту, что мы сейчас обсуждали, но условия там таковы. Если участник или акционер общества владеет более чем 50% уставного капитала организации, то он может передать организации имущество или денежные средства, и полученное не будет облагаться налогом на прибыль.
В отличие от вклада в имущество общества, здесь есть условие о размере уставного капитала. Как и раньше, можно вносить денежные средства безвозмездно, не оформляя их как вклад в имущество общества, но для применения льготы нам нужно попасть в условия подпункта 11, и тогда у того, кто передает средства, должна быть доля не менее 50%.
Вот при этих условиях льгота применяется.
Хочу обратить ваше внимание на изменение, связанное с этой льготой. Оно по сути своей техническое, но я его все-таки прокомментирую. С 2017 года у нас есть хорошие изменения, снявшие налоговые риски в том случае, когда одна организация предоставляет поручительство за другую организацию.
Такое часто происходит в группе компаний, когда одна компания получает кредит в банке, а другая за нее выступает поручителем. По налогу на прибыль была внесена льгота, чтобы снять риски у получателя безвозмездного поручительства. Например, компания привлекает кредит в банке, а другая компания за нее поручается безвозмездно.
Поскольку на рынке такая услуга стоит определенных денег, то налоговая иногда к получившим это безвозмездное поручительство предъявляло претензии, что необходимо включить в доход сумму этого поручительства. Чтобы претензий не было, убрали риски и ввели специальную льготу. Это пп 55 п. 5 ст.
251, где было написано, что не облагается налогом на прибыль доход в виде услуг по предоставлению поручительств и гарантий, в случае если все стороны сделки являются российскими организациями и не являются банками.
Когда вводили эту льготу, подразумевалось, что она освободит от риска доначисления прибыли стороне, которая получает безвозмездно эту услугу. Сформулировано это так: «в виде услуг по предоставлению поручительства». И эту формулировку можно читать так, что льготу имеет не только тот, кто ее безвозмездно получает, но и тот, кто ее оказывает.
Например, если компания за плату предоставляет поручительство в пользу какой-то организации и за эти услуги берет деньги, то можно было прочитать подпункт 55 так, что эта льгота работает. В этой ситуации налога на прибыль нет, потому что оказаны услуги по предоставлению поручительства или гарантии.
Законодатель, конечно, имел в виду не это, формулировка была некорректна; 286-ФЗ скорректировал это правило, и теперь подпункт изложен так: «не подлежат обложению налогом на прибыль доходы в виде безвозмездно полученных услуг, являющихся предметом сделок, указанных в подпункте 6 пункта 4 статьи 105.14 настоящего Кодекса».
Это казус, пример того, что некоторые формулировки некорректны, приходится додумывать, что имелось в виду. Были и письма налогоплательщиков, и объяснения Минфина, мол, вы неправильно нас поняли, и в итоге появилась эта корректировка.
Произошли и изменения, связанные с повышенными коэффициентами амортизации. На сегодняшний день у нас не так много рабочих коэффициентов амортизации, это коэффициент 2 и коэффициент 3. Но один из таких коэффициентов, 2, применяется по объектам основных средств с высокой энергетической эффективностью.
Многие думают, что речь идет об энергетике. Но этой льготой могут пользоваться компании, у которых, например, есть производство. Есть Постановление Правительства № 600, определяющий перечень ОС, относящихся к основной категории. Изменения с 2018 года коснутся только формулировки пп 4. п.1 ст. 259.3.
: «применяется к объектам» после слов «к объектам» дополнить словами «(за исключением зданий)»». То есть по старым правилам здания могут относиться к объектам с высокой энергетической эффективностью.
Для этого надо было пройти энергетический аудит, получить энергетический паспорт, где определяется класс энергетической эффективности.
В применении льгот по зданиям был целый ряд сложностей и, наконец, с 2017 года Минфин стал говорить о том, что к зданиям можно применять льготу, в частности, повышенный коэффициент амортизации 2.
В 2017 году наконец появились явные разъяснения, согласно которым можно применять повышенный коэффициент амортизации 2 по зданиям, если они имеют класс высокой энергетической эффективности. До 2017 года Минфин считал, что это неправомерно.
Но, получается, что с 2018 года в НК внесли правило, что по зданиям с высоким классом энергетической эффективности мы применять коэффициент амортизации 2 мы не можем, так как с 2018 года этот коэффициент может применяться только к объектам ОС, не являющимися зданиями, см.
Постановление Правительства № 600.
Дальше довольно узкая тема, но все-таки остановлюсь на ней. Появились новые основания для применения повышенного коэффициента амортизации 3, это та же ст. 259.
3: «пункт 2 дополнить подпунктом 4 следующего содержания: «в отношении амортизируемых основных средств, используемых в сфере водоснабжения и водоотведения, по перечню, установленному Правительством Российской Федерации».
Должно появиться Постановление Правительства, в котором будет перечень, и организации, у которых на балансе есть ОС, используемые в сфере водоснабжения и водоотведения, будут применять коэффициент амортизации 3.
Были еще некоторые изменения. Дополнен пп. 2.1. п. 12 ст. 378.
2, связанный с налогом на имущество организаций, в нем появилось новое правило «в случае, если кадастровая стоимость объекта недвижимого имущества, указанного в подпункте 3 или 4 пункта 1 настоящей статьи, была определена в соответствии с законодательством Российской Федерации в течение налогового (отчетного) периода, определение налоговой базы и исчисление суммы налога (суммы авансового платежа по налогу) по текущему налоговому периоду в отношении данного объекта недвижимого имущества осуществляются исходя из кадастровой стоимости, определенной на день внесения в Единый государственный реестр недвижимости сведений, являющихся основанием для определения кадастровой стоимости такого объекта». Подпункт 3 – это недвижимое имущество иностранных организаций, которые не осуществляют деятельность через постоянные представительства, а подпункт 4 – это жилые дома и жилые помещения. Правило предусматривает, что если в течение года по объектам недвижимости, относящимся к одному из этих подпунктов, появляется кадастровая стоимость, то тогда облагаться налогом будет с даты внесения сведений в ЕГРН. Я вижу это так: правило будет работать в ситуации, когда субъект федерации жилые дома и жилье включил в перечень имущества, которое облагается налогом от кадастровой стоимости, но по тем или иным причинам объект недвижимости на начало периода кадастровую стоимость не получил (например, это вновь строящиеся объекты). Соответственно, появилось правило о том, что налогом облагаться будут такие объекты с даты их включения в реестр. Напомню, это новый подпункт 2.1 п.12, ст. 378.2 НК РФ.
Еще одно изменение связано с ОС с высокой энергетической эффективностью. По объектам ОС, имеющих высокую энергетическую эффективность, есть две льготы. Про одну мы говорили ранее, это повышенный коэффициент амортизации, а вторая льгота – по налогу на имущество, это п. 21 ст.
381, который говорит, что «в отношении вновь вводимых объектов, имеющих высокую энергетическую эффективность, налог на имущество не уплачивается в течение трех лет со дня постановки на учет указанного имущества».
То есть если вы приобретаете или построили объект, который подлежит обложению налогом на имущество, но он отнесен к классу высокой энергетической эффективности, или находится в перечне таких объектов, то тогда вы в течение трех лет не платите налог на имущество.
С 2018 года этот пункт, точнее, его применение, несколько скорректировано. Есть ст. 381.1. Она устанавливает льготы, которые должны подтверждаться на региональном уровне. Это новая статья, она введена в конце 2016 года и впервые заработает в 2018 году.
На сегодняшний день в ней были прописаны две льготы, которые у себя на территории регион может подтвердить или не подтвердить. Написано так: «Если регион своим законом не укажет, что эта льгота применяется, то она не применяется». Такая льгота на сегодня – льгота по движимому имуществу, п. 25. ст. 381.
1, то есть с 2018 года нужно, чтобы регион эту льготу по движимому имуществу подтвердил, что на территории такого-то региона РФ применяется льгота по движимому имуществу. Теперь в перечень подтверждаемых регионом льгот добавили льготу по объектам с высокой энергетической эффективностью.
Раньше, если у вас имелся объект ОС с высокой энергетической эффективностью и были все документы, это подтверждающие, это было основанием для применения льготы, то с 2018 года надо смотреть, утвердил ли региональный закон эту льготу или нет. Если нет, то льгота не применяется, несмотря на то, что она указана в НК РФ. Это правило внесено в новую ст. 381.
1, и на него надо обратить внимание. Теперь в перечень льгот, которые применяются на территории регионов РФ, только если регион эту льготу пропишет в своем законодательстве, добавлена и льгота, применяемая к объектам ОС с высокой энергетической эффективностью.
До встречи на семинарах по бухучету ИРСОТ
Станислав ДЖААРБЕКОВ
Безналоговая передача имущества в бизнесе: какой инструмент выбрать?
« Назад
09.10.2018 15:53
Смена собственника имущества путем заключения договора купли-продажи признается реализацией и влечет необходимость уплаты НДС и налога на прибыль (при применении общей системы налогообложения) .
В том случае, если имущество передается в единой группе компаний, возникновение налоговых обязательств крайне нежелательно: по сути, имущество осталось в собственности того же бенефициара, а налоги уплатить надо.
Безналоговая передача (смена собственника) имущества в группе может потребоваться:
- Для повышения уровня имущественной безопасности. В бизнесе случаются разные ситуации и необходимо обезопасить ключевые активы от посягательств на них третьих лиц (кредиторов, контрагентов, рейдеров и регуляторов). Кроме того, наличие имущества у компании является дополнительным стимулом для налогового органа к проведению ВНП, поскольку с налогоплательщика есть за счет чего взыскать возможные доначисления. Очевидно, что «жизненно важное» для бизнеса имущество не должно находиться в рисковом операционном секторе.
- Для запуска инвестиционного проекта. Новое перспективное направление логичнее начинать с чистого листа, на него не должны распространяться риски и обязательства действующего бизнеса. Кроме того, в реализации инвестпроекта могут участвовать партнеры, не задействованные в вашем основном бизнесе. В этом случае наполнение нового проекта имуществом (в т.ч. деньгами) также должно происходить с максимально выгодными налоговыми последствиями как у передающей, так и у получающей стороны.
- При рефинансировании в группе: перераспределение финансовых потоков между родственными компаниями (субъектами) также требует исключения излишних налоговых обязательств.
Как осуществить безналоговую передачу имущества?
- Вклад в Уставный капитал;
- Вклад в имущество организации на основании под.3.7 и подп.11 п.1 ст.251 НК РФ, в том числе «дочерний подарок»;
- Реорганизация в форме выделения.
Ключевые моменты мы зафиксировали для вас в отдельной таблице:
| Нюансы | Взнос в УК | Вклад в имущество на основании подп.3.7 п.1 ст.251 НК РФ | Безвозмездная передача имущества на основании подп.11 п.1 ст.251 НК РФ | Процедура выделения |
| Организационно-правовая форма компании-получателя имущества | Любая | Только хозяйственные общества и товарищества | Любая, в которой есть уставный/складочный капитал (АО, ООО, хозяйственное товарищество/партнерство) | Любая |
| Размер долей/акций передающей стороны в уставном капитале компании-получателя | Любой | Любой | Более 50% (в случае с «дочерним подарком» доля владения материнской компании также должна превышать 50%) | Любой |
| Изменяется ли размер доли передающей стороны в УК | Да | Нет | Нет | Нет |
| Нужен ли оценщик для передачи имущества | Да | Не обязательно | Не обязательно | Не обязательно |
| Налоговые обязательства | Для организаций на ОСН:
|
Для организаций на ОСН:
|
Для организаций на ОСН:
|
Для организаций на ОСН:
|
| Ограничения по объекту передачи | Денежные средства, ценные бумаги, иное имущество, имущественные и иные права, имеющие денежную оценку | Имущество, имущественные/неимущественные права | Только имущество. По ст.41 ГК РФ это вещи, деньги, ценные бумаги, имущественные права (ст.129 ГК РФ) | Денежные средства, ценные бумаги, иное имущество, имущественные и иные права, имеющие денежную оценку |
Вклад в Уставный капитал
Это наиболее известный способ предоставления компании ее участниками имущества и имущественных прав. Участник любой коммерческой организации (АО, ООО и др.) может внести вклад в Уставный капитал (УК), причем как на стадии регистрации компании, так и в процессе ее деятельности.
Кроме того, вклад в Уставный капитал ООО может сделать и третье лицо при вступлении в состав участников общества. В акционерном обществе третье лицо может приобрести акции при допэмиссии, — это и будет являться взносом в УК. В счет оплаты уставного капитала могут быть внесены деньги, ценные бумаги, иное имущество или имущественные права.
Налоговые последствия
Вклад в уставный капитал коммерческой организации освобождается от налога на прибыль (пп. 3 п. 1 ст. 251 НК).
Что касается НДС, то в ситуации, когда доля в УК оплачивается имуществом, передающая сторона на ОСН обязана восстановить ранее принятый к вычету НДС (п.
3 статьи 170 НК РФ) в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки (в отношении основных средств и нематериальных активов).
Однако принимающая сторона, если она также на общей системе налогообложения, учитывает ту же сумму налога в составе вычетов после принятия имущества на учет (п. 8 статьи 172, п. 11 статьи 171 НК РФ). В итоге сохраняется баланс уплаченных и принятых к вычету сумм НДС, что фактически означает отсутствие налоговых последствий взноса имущества в уставный капитал для собственника бизнеса.
Естественно, если мы вносим вклад в УК коммерческой организации на специальном налоговом режиме, учесть НДС в составе расходов не получится.
Дополнительные затраты
Для передачи имущества в уставный капитал закон требует провести независимую денежную оценку его стоимости (п. 2 ст. 66.2 Гражданского кодекса).
Риски
Гарантированный размер ответственности юридического лица по его обязательствам перед кредиторами равен величине уставного капитала. Также большой УК может сделать компанию привлекательной для недобросовестных третьих лиц (например, рейдеров).
Однако участник вправе делать вклад в УК в размере, превышающем номинальную стоимость его доли. Например, для оплаты доли в уставном капитале в ООО в 10 тысяч рублей участник вполне может внести, например, 15 млн рублей.
При этом величина номинальной стоимости его доли составит 10 000 рублей. Именно так и будет указано в ЕГРЮЛ. И данный взнос (в том числе, в части превышения реального размера вклада над номинальной стоимостью доли) не включается в налогооблагаемую базу принимающей стороны (абз. 3 пп. 1 п.
3 ст. 170, п. 11 ст. 171, п. 8 ст. 172 НК; пп. 3 п. 1 ст. 251 НК).
Налоговые последствия при последующей продаже доли или выходе из общества
Важно не только предоставить компании имущество без налогов, но и учесть затраты на его приобретение или создание при дальнейшем отчуждении доли в обществе.
В таком случае возникнет доход (от продажи доли, в виде действительной стоимости доли при выходе из ООО или в виде имущества, оставшегося после ликвидации), уменьшить который в целях налогообложения можно:
- при продаже доли — на расходы, связанные с ее приобретением (для юридических лиц — пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ, для физических лиц — пп. 2 п. 2 ст. 220 НК РФ);
- при выходе — на сумму вклада в уставный капитал (пп. 4 п.1 ст. 251 НК РФ для юридических лиц, пп. 2 п.2 ст. 220 НК РФ для физических лиц);
- при ликвидации — на сумму фактически оплаченной стоимости доли (п. 2 ст. 277 НК РФ для юридических лиц, пп. 2 п.2 ст. 220 НК РФ для физических лиц).
В случае, если собственник внес в УК общества вклад, превышающий номинальную стоимость его доли, полученный при продаже (выходе, ликвидации) доход также можно будет уменьшить на сумму расходов по приобретению доли в полном объеме. Если оплата была имуществом — на сумму расходов на приобретение имущества.
Вклад в имущество без увеличения уставного капитала(ст. 66.1 ГК РФ, ст.27 ФЗ «Об ООО», ст.32.2 ФЗ «Об АО»)
Предполагает безвозмездную передачу участником (акционером) своей компании неких благ (денежные средства, доли (акции) в других юридических лицах, недвижимое имущество и т.п.). При этом уставный капитал не увеличивается, номинальный размер долей участников не меняется.
Новые правила налогообложения вклада в имущество акционерного общества путем прощения долга
С 2018 года изменились формулировки в ст. 251 Налогового кодекса РФ, в связи с чем новую актуальность обрел вопрос о том, следует ли облагать налогом на прибыль доходы акционерных обществ, если их долг прощен учредителем.
Напомним, что в период с 1 января 2007 г. по 31 декабря 2017 г. п. 1 ст. 251 НК РФ содержал подп.
34, согласно которому в состав доходов плательщиков налога на прибыль организаций не включались доходы в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав в размере их денежной оценки, которые переданы хозяйственному обществу или товариществу в целях увеличения чистых активов, в том числе путем формирования добавочного капитала и (или) фондов, соответствующими акционерами или участниками. Данное правило распространялось также на случаи увеличения чистых активов хозяйственного общества или товарищества с одновременным уменьшением либо прекращением обязательства хозяйственного общества или товарищества перед соответствующими акционерами или участниками, если такое увеличение чистых активов происходило в соответствии с положениями, предусмотренными законодательством Российской Федерации или положениями учредительных документов хозяйственного общества или товарищества, либо являлось следствием волеизъявления акционера или участника хозяйственного общества, товарищества, и на случаи восстановления в составе нераспределенной прибыли хозяйственного общества или товарищества невостребованных акционерами или участниками хозяйственного общества, товарищества дивидендов либо части распределенной прибыли хозяйственного общества или товарищества.
В период действия процитированной редакции подп. 34 п. 1 ст. 251 НК РФ возможность применения данной нормы к доходам в виде прощенного акционером (участником) займа (в части суммы самого займа) не ставилась под сомнение ни Минфином России [1], ни арбитражными судами [2].
Однако с 1 января 2018 г. Федеральным законом от 30 сентября 2017 г. № 286-ФЗ положения подп. 34 п. 1 ст. 251 НК РФ подверглись корректировке. Действующая в настоящее время редакция подп. 34 п. 1 ст.
251 НК РФ предусматривает освобождение от налогообложения налогом на прибыль организаций лишь доходов в виде невостребованных участниками хозяйственного общества или товарищества дивидендов либо части распределенной прибыли хозяйственного общества или товарищества, восстановленных в составе нераспределенной прибыли хозяйственного общества или товарищества.
В то же время указанным Законом в п. 1 ст. 251 НК РФ включен подп.
37, согласно которому при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав в размере их денежной оценки, которые получены в качестве вклада в имущество хозяйственного общества или товарищества в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации.
Данные изменения в НК РФ, как следует из пояснительной записки к законопроекту, продиктованы необходимостью приведения положений налогового законодательства в соответствие с гражданским законодательством.
Как видно из текста подп. 37 п. 1 ст.
251 НК РФ, наличие цели увеличения чистых активов хозяйственного общества больше не является условием для освобождения от налогообложения налогом на прибыль доходов в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав, переданных хозяйственному обществу его акционером (участником). Также данная норма не содержит ограничений по минимальной доле участия акционера в уставном капитале общества как условия освобождения от налогообложения указанных доходов хозяйственного общества.
Ключевым основанием для освобождения доходов в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав на основании указанной нормы является их получение в качестве вклада в имущество хозяйственного общества или товарищества при условии соблюдения порядка, установленного гражданским законодательством Российской Федерации.
Согласно п. 2 ст.
1 Гражданского кодекса РФ гражданское законодательство состоит из ГК РФ и принятых в соответствии с ним иных федеральных законов, регулирующих, в частности, отношения, связанные с определением правового положения участников гражданского оборота, регулированием отношений, связанные с участием в корпоративных организациях или с управлением ими (корпоративные отношения).
Правовое положение акционерных обществ, права и обязанности их акционеров регулируются Федеральным законом от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» (далее — Закон об АО).
Статьей 322 указанного Закона установлено, что акционеры на основании договора с акционерным обществом имеют право в целях финансирования и поддержания деятельности общества в любое время вносить в имущество общества безвозмездные вклады в денежной или иной форме, которые не увеличивают уставный капитал общества и не изменяют номинальную стоимость акций.
Вносимое акционерами в качестве вклада имущество должно относиться к видам, указанным в п. 1 ст. 661 ГК РФ.
В силу п. 1 ст.
661 ГК РФ вкладом участника хозяйственного товарищества или общества в его имущество могут быть денежные средства, вещи, доли (акции) в уставных (складочных) капиталах других хозяйственных товариществ и обществ, государственные и муниципальные облигации. Также вкладом могут быть подлежащие денежной оценке исключительные, иные интеллектуальные права и права по лицензионным договорам, если иное не установлено законом.
Как видно из указанных норм, в настоящее время возможность внесения вклада в имущество хозяйственного общества путем прощения долга общества перед его акционером гражданским законодательством прямо не предусмотрена. Какой-либо судебной практики по вопросу возможности применения новой нормы подп. 37 п. 1 ст. 251 НК РФ к доходам в виде прощенного долга к настоящему времени не имеется.